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减轻企业及个人负担助力供给侧改革

作者:罗中云 龚维 时间:2017-01-13

在股权激励的新政策中,要求对非上市公司符合条件的股票(权)期权、限制性股票、股权奖励,由分别按“工资薪金所得”和“财产转让所得”两个环节征税,合并为只在一个环节征税,即纳税人在股票(权)期权行权、限制性股票解禁以及获得股权奖励时暂不征税,待今后该股权转让时一次性征税,以解决在行权等环节纳税现金流不足问题。
    中关村是我国科教智力和人才资源最为密集的区域。近年来基于创新创业活动的实际需求,中关村先后推出了“1 +6”“新四条”“京校十条”“京科九条”“工商十九条”等一系列先行先试政策。这些政策都有一个明确的方向,旨在推动创新创业内容和要素的聚合与流动,特别是推动思想观念转变,比如政府管理、服务、监管如何适应创新创业的需要等。
    2014 年12 月,国务院常务会议决定,推动在中关村开展引进海外高层次人才等新的政策试点,并把中关村试点实施的10 项政策进一步推广。会议认为,国家在中关村示范区先行先试的金融、财税、人才激励、科研经费等促进科技创新的一系列政策,充分调动了科研人员,也就是“人”的积极性,取得了明显成效,使中关村在北京经济结构调整和转型过程中发挥了突出作用。
    此后两年,财政部、科技部、国家税务总局等多部委继续发力,持续推进中关村先行先试政策在全国的推广。尤其是在税收支持方面,相关部委在原有中关村政策的基础上进一步调整完善,使得这些政策的针对性、实效性更加突出,更多真正符合条件的企业和个人能够顺利享受优惠政策带来的好处,有利于激励我国创新型国家建设,推动经济结构转型,助力供给侧改革。
 

非上市公司股权激励:递延纳税,合并纳税环节,实质降低税负
    我国企业股权激励始于20 世纪90 年代,直到2005 年股权分置改革后才真正启动。2016 年2 月26日,财政部、科技部、国务院国资委联合发布《国有科技型企业股权和分红激励暂行办法》,该办法在中关村原有政策基础上,进一步扩大了适用的企业范围、调整了实施股权激励的门槛条件,对于促进国有科技型企业完善内部激励机制,增强凝聚力和核心竞争力具有积极意义。
    目前,我国股权激励方式主要有股票期权、股权期权、限制性股票、股权奖励、股权出售、员工持股计划等,此外还有技术成果投资入股方式。之前有关税收优惠政策则主要集中在股权奖励和技术入股两方面,具体包括4项政策:一是对科研机构、高校转化职务科技成果给予个人的股权奖励,允许个人递延至分红或转让股权时缴税。二是对全国高新技术企业转化科技成果给予相关人员的股权奖励,实行5 年分期纳税政策。三是2014-2015 年在中关村试点高新技术企业和科技型中小企业的股权奖励,允许递延至分红或转让股权时缴税。四是企业或个人以非货币性资产(包括技术成果)投资入股,对资产评估增值所得允许5 年内分期缴税。
    2016 年9 月22 日,财政部、国家税务总局在深入调研基础上,联合印发了《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》。该政策将股票期权、股权期权、限制性股票、股权奖励等激励方式纳入递延纳税政策的适用范围,同时降低企业税负,一揽子解决了企业和个人实施股权激励和技术入股最关心、最迫切的问题。
在这个通知中,两部门调整股权激励税收优惠政策,受益纳税人税负影响几何?按照调整前的税收政策,企业给予员工的股票(权)期权、限制性股票、股权奖励等,员工应在行权等环节,按照“工资薪金所得”项目,适用3% -45% 的7 级累进税率征税;对员工之后转让该股权获得的增值收益,则按“财产转让所得”项目,适用20% 的税率征税。
这次调整旨在减轻股权激励获得者的税收负担,解决其当期纳税现金流不足问题:一是对非上市公司符合条件的股票(权)期权、限制性股票、股权奖励,由分别按“工资薪金所得”和“财产转让所得”两个环节征税,合并为只在一个环节征税,即纳税人在股票(权)期权行权、限制性股票解禁以及获得股权奖励时暂不征税,待今后该股权转让时一次性征税,以解决在行权等环节纳税现金流不足问题;二是在转让环节的一次性征税统一适用20% 的税率,比原来税负降低10 -20 个百分点,有效降低纳税人税收负担。
    在新政策中,对激励对象作了特别界定,强调激励对象应为公司董事会或股东(大)会决定的技术骨干和高级管理人员,激励对象人数累计不得超过本公司最近6 个月在职职工平均人数的30%。而对于上市公司的股权激励,政策则要求递延纳税,由原来的6 个月内平均缴纳,改为延长缴税期限至12 个月内缴纳。

技术成果投资入股:可分期纳税,也可递延纳税
    按现行税收政策,企业或个人以技术成果投资入股,应就评估增值部分缴纳所得税,并允许在5年内分期纳税。为加大对创新创业的支持力度,鼓励企业和个人实施科技成果转化,此次调整对技术成果投资入股的税收政策,在现行政策基础上,增加了递延纳税优惠。
    《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》中明确,技术成果是指专利技术(含国防专利)、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种,以及科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果。而技术成果投资入股,是指纳税人将技术成果所有权让渡给被投资企业、取得该企业股票(权)的行为。
    调整后的政策要求,企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业,被投资企业支付的对价全部为股票(权)的,企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行,也可选择适用递延纳税优惠政策。
    选择技术成果投资入股递延纳税政策的,经向主管税务机关备案,投资入股当期可暂不纳税,允许递延至转让股权时,按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。对于技术受让方,则按技术成果投资入股时的评估值入账,并在企业所得税前摊销扣除。此举将大幅降低企业和个人技术成果投资入股税收负担,积极促进科技成果转化。
企业研发费用税前加计扣除:扩大适用企业和行业,加大企业研发支持力度
    研发费用加计扣除优惠政策是我国《企业所得税法》(第30 条)层面确立的重要税收优惠政策。该法及实施条例规定,企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50% 加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150% 摊销。
    这一政策出台后又经过了多次调整。2015 年11月2 日,财政部、国家税务总局、科技部联合发布《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119 号),在规范管理研发费用加计扣除上,力图让更多的企业、更多的研发活动、更多的研发费用支出能够享受到国家的税收优惠扶持,鼓励各类型企业重视研发,提升创新能力。在管理上,减少审批环节,加强后续管理,提高对企业合规性的要求,从而让更多真正符合条件的企业能够享受优惠政策。
比如在适用行业方面,新政策对可以加计扣除的行业管理思路从“正列举”转化为“负面清单”,大大扩大了研发费用加计扣除的行业,包括文化产业等在内的诸多现代服务业、制造业,只要不在列举的7 大禁止类行业(烟草制造业;住宿和餐饮业;批发和零售业;房地产业;租赁和商务服务业;娱乐业;财政部和国家税务总局规定的其他行业)的范围内,都可以申请享受该优惠政策。
对于“研发活动的范围”,新政策突破了原有的限制,明确“研发活动,是指企业为获得科学与技术新知识,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、产品(服务)、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动”。去掉了原来定义中对于“人文、社会科学”的限定条件,而改为“反列举”的方式,明确哪些活动不适用税前加计扣除政策,比如:企业产品(服务)的常规性升级;对某项科研成果的直接应用,如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等;企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动;对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变;市场调查研究、效率调查或管理研究;作为工业(服务)流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护;社会科学、艺术或人文学方面的研究。
    在新政策的“特别事项的处理”中,专门提及了“创意设计”活动,并规定符合规定的研发费用,可以税前加计扣除,体现了国家对于创意设计(多媒体软件、动漫游戏软件开发,数字动漫、游戏设计制作)、房屋建筑工程设计(绿色建筑评价标准为三星)、风景园林工程专项设计、工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等的大力支持。
    对于“研发费用范围”,对可加计扣除的费用进行了归纳分类,由“8+5”调整为7 类,明确分为人员人工,直接投入,折旧费用,无形资产摊销,新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费,与研发活动直接相关的其他费用。同时增加了兜底条款——“财政部和国家税务总局规定的其他费用”,为研发活动的复杂性和实际管理预留了空间,更加符合实际。
    以折旧费用为例(需进行会计处理),比如某汽车制造企业2015 年12 月购入一台1200 万元专门用于研发的设备,会计处理按8 年计提折旧,税法规定的最低折旧年限为10 年,企业选择加速折旧,将折旧年限缩短为6 年(不得低于10 年的60%)。那么,会计处理的计提折旧则为1200/8=150 ;加速折旧后2016 年折旧额则为1200/6=200 ;加计扣除后折旧额则为150×50%=75,相当于设备8 年内未改变用途,每年可加计扣除75 万元。
具体可以加计扣除的研发费用口径方面,新政策在原有两个文件的基础之上,增加了5 项:外聘人员劳务费,专家咨询费,试制产品检验费,高新科技研发保险费,研发直接相关的差旅费、会议费等。
其中,“外聘人员劳务费”归入“人员人工费用”,“试制产品检验费”归入“直接投入费用”,其他3 项均归入“其他相关费用”。特别是新政策中的“其他相关费用”与原有政策相比界定更为清晰,涵盖范围更广。所谓“与研发活动直接相关的其他费用”,包括了技术图书资料费,资料翻译费,专家咨询费,高新科技研发保险费,研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审
及验收费用,知识产权的申请费、注册费、代理费,差旅费,会议费等。此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。
    这个“其他费用”如何计算呢?新政策规定,一个纳税年度的多项研发活动,应按项目分别归集,每个项目的“其他费用”限额= 前1 至5 允许加计加除研发费之和×10/(1-10%),而加计扣除额=实际发生额或限额(选数值小的)×50%。举个例子,某个企业2015 年进行了两项研发活动。A 项目共发生研发费用100 万元,其中与研发活动直接相关的其他费用12 万元;B 项目共发生研发费用100 万元,其中与研发活动直接相关的其他费用8 万元。两项研发费都符合加计扣除规定。那么A 项目“其他费用”的限额=(100-12)×10%/(1-10%)=9.78 万元,实际发生额为12 万元,允许加计扣除的“其他费用”则选择数值更小的,即为9.78 万元,其加计扣除额=9.78×50%=4.89万元。B 项目的“其他费用”限额=9.78 万元,而实际发生额为8 万元,允许加计扣除的“其他费用”则要选择数值更小的,即为8 万元,其加计扣除额=8×50%=4 万元。

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